Interpretacja dotyczy obowiązków podatkowych związanych z wjazdem cysterny z gazem LPG na teren składu podatkowego, gdy od gazu została już zapłacona akcyza.
Wnioskodawcą jest spółka zajmująca się obrotem gazem LPG. Spółka prowadzi skład podatkowy, gdzie magazynuje i sprzedaje gaz LPG. Wniosek dotyczy przypadków gdy gaz płynny LPG jest wyprowadzany ze składu podatkowego i od całości tego gazu jest rozliczany (deklarowany i płacony) podatek akcyzowy. W takim standardowym procesie cysterna odbiera gaz LPG, dostarcza go do odbiorców i wraca do składu podatkowego. Zdarzają się jednak sytuacje, w których część gazu nie zostaje odebrana przez odbiorców i cysterna wraca z niepełnym zbiornikiem. Wnioskodawca przedstawił przykładową sytuację, w której cysterna wyjeżdża ze składu z 22 tonami LPG, dostarcza gaz do kilku odbiorców, ale jeden z nich odbiera tylko 3 z 5 zamówionych ton. Następnie cysterna wraca do składu z 2 tonami niewydanego gazu.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:
1) Czy w związku z wjazdem na teren składu podatkowego przez cysternę, w której znajdują się nieroztankowane (nieodebrane przez odbiorców) ilości gazu LPG [w przykładzie - 2 tony], od których już na wcześniejszych etapach obrotu został zadeklarowany i rozliczony podatek akcyzowy - czynność taka powoduje powstanie obowiązku podatkowego (podlega opodatkowaniu akcyzą), tj. czy 2 tony gazu LPG pozostałe na dnie zbiornika powodują powstanie obowiązku podatkowego?
2) Czy ilości gazu LPG znajdującego się na dnie zbiornika cysterny powracającej do składu podatkowego, od którego rozliczono podatek akcyzowy na wcześniejszych etapach obrotu - powinny być uwzględniane przy kalkulacji poziomu dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych?
3) Czy po ponownym zatankowaniu cysterny - ilością dodatkowych 20 ton gazu LPG, który uprzednio składowany był w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a który następnie zostanie wyprowadzony ze składu podatkowego, ilość gazu LPG od której należy rozliczyć podatek akcyzowy odnosiła się będzie wyłącznie do dotankowanych 20 ton, czy również do 2 ton od których na poprzednich etapach obrotu już rozliczono podatek akcyzowy?
4) Czy Spółka jako operator składu podatkowego, obowiązana jest do rozładowywania i weryfikowania ilości gazu LPG zawartych w cysternach wprowadzanych na teren jej składu podatkowego celem „dotankowania”, w sytuacji gdy całość takiego gazu była już opodatkowana podatkiem akcyzowym na poprzednich etapach obrotu?
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, nr 2 oraz nr 3 oraz nieprawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4.
Kluczowe pytania wnioskodawcy
1) Czy wjazd cysterny z gazem LPG (od którego zapłacono akcyzę) do składu podatkowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego?
Stanowisko Wnioskodawcy: Nie, ponieważ akcyza została już rozliczona na wcześniejszym etapie.
Stanowisko Organu: Zgadza się – obowiązek podatkowy nie powstaje ponownie, ponieważ akcyza została już zapłacona.
2) Czy gaz pozostający w cysternie powinien być uwzględniany w kalkulacji poziomu dopuszczalnych ubytków?
Stanowisko Wnioskodawcy: Nie, ponieważ ubytki dotyczą wyłącznie wyrobów objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub zwolnień.
Stanowisko Organu: Zgadza się – ilość gazu znajdująca się w cysternie, od którego zapłacono akcyzę, nie powinna być uwzględniana przy kalkulacji ubytków.
3) Czy po ponownym zatankowaniu cysterny podatek akcyzowy powinien być rozliczany wyłącznie od nowo zatankowanych 20 ton, czy również od pozostałych 2 ton?
Stanowisko Wnioskodawcy: Podatek powinien być rozliczany tylko od nowych 20 ton, ponieważ akcyza od 2 ton była już zapłacona.
Stanowisko organu: Zgadza się – akcyza powinna być rozliczana wyłącznie od nowych 20 ton, a nie od gazu, który już został opodatkowany.
4) Czy operator składu podatkowego musi rozładowywać i weryfikować ilość gazu w cysternach powracających na skład w celu dotankowania?
Stanowisko wnioskodawcy: Nie, ponieważ gaz w cysternie był już opodatkowany, więc nie ma potrzeby jego monitorowania.
Stanowisko organu: Nie zgadza się – operator składu ma obowiązek monitorowania i prowadzenia ewidencji ilości gazu LPG w cysternach.
W opinii Organu, jedną z najważniejszych cech podatku akcyzowego jest jego jednofazowość, co oznacza, że podatek ten co do zasady powinien być płacony na pierwszym etapie obrotu wyrobem akcyzowym, z którym wiąże się dopuszczenie tego wyrobu do konsumpcji. Tym samym jeżeli na poprzednim etapie obrotu został prawidłowo rozliczony podatek akcyzowy od danego wyrobu akcyzowego lub samochodu osobowego, to nawet jeżeli w odniesieniu do tych wyrobów lub pojazdów zostanie dokonana kolejna czynność opodatkowana to w tej sytuacji, co do zasady, nie będzie już od jej dokonania należny podatek akcyzowy, a podmiot dokonujący tej czynności nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku, o ile oczywiście przepisy ustawy nie stanowią inaczej.
Jednocześnie definicja ubytków wyrobów akcyzowych została uregulowana w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy. Analizując ten przepis dostrzec należy, że ustawodawca nie zalicza do kategorii ubytków, strat wyrobów akcyzowych, które powstały już poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i są związane z wyrobami od których została zapłacona należna akcyza z tytułu przeznaczenia ich do celów napędowych. Dlatego ilość gazu znajdująca się w cysternie powracającej do składu podatkowego, od której rozliczony został podatek akcyzowy, nie powinna być uwzględniana przy kalkulacji poziomu dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych.
Jak podkreślił Organ rolą i celem ewidencji składu podatkowego jest ujęcie wszelkich zdarzeń związanych z czynnościami mającymi miejsce w składzie podatkowym. Wymóg ewidencyjny dotyczy w szczególności umożliwienia identyfikacji zarówno poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi. Co ważne przepisy dotyczące ewidencji odnoszą się zarówno do wyrobów od których nie zapłacono akcyzy (objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, czy zwolnionych) jak i wyrobów od których została zapłacona akcyza.
W opinii Organu w orzecznictwie opartym na przepisach dotyczących m.in. ewidencji przyjmuje się, że już sam wjazd na teren składu podatkowego i czasowy postój wyrobów energetycznych jak i wyrobów nieakcyzowych (które w zamierzeniu podatników nie będą rozładowywane lub przeładowywane), powinien być uwzględniony w prowadzonej przez podmiot prowadzący skład podatkowy ewidencji, o której mowa w art. 138a ustawy, gdyż w tej sytuacji mamy do czynienia z magazynowaniem.
Ponieważ ustawa o podatku akcyzowym nie zawiera definicji magazynowania, dlatego odwołując się do językowego znaczenia tego pojęcia, Organ wskazał, że magazynowanie, czy też przechowywanie w składzie podatkowym jest niczym innym jak przetrzymywaniem danych towarów lub wyrobów na terenie tego składu podatkowego. Zatem w analizowanej sytuacji związanej z wprowadzaniem na teren składu podatkowego gazu LPG znajdującego się w cysternie, będziemy mieli do czynienia także z magazynowaniem.
W ocenie Organu bez zweryfikowania ilości gazu LPG zawartego w cysternach wprowadzanych na teren składu podatkowego, nie jest możliwe prawidłowe wypełnienie obowiązków ewidencyjnych, o których mowa w art. 138a ustawy i rozporządzeniu ws. ewidencji. Wskazać jednocześnie należy, że przepisy nie precyzują jaką metodą należy określić ilość wyrobów akcyzowych, którą następnie należy odnotować w ewidencji składu podatkowego. Ustawodawca pozostawia zatem podmiotom prowadzącym skład podatkowy wybór metody z tym zastrzeżeniem, że powinna ona odzwierciedlać rzeczywistą ilość wyrobów akcyzowych. W zależności więc od wybranej przez podmiot prowadzący skład podatkowy metody, może nie być konieczne rozładowanie cysterny. Taką metodą może być w ocenie Organu metoda polegająca na ustaleniu wagi gazu znajdującego się w cysternie.
kontakt: Krzysztof Rutkowski, radca prawny, doradca podatkowy
email: krzysztof.rutkowski@kdcp.pl